DAHİLDE İŞLEME REJİMİ KAPSAMINDA EŞDEĞER EŞYA İÇİN KDV ALINMAMASI DOĞRU MU?
Dolaylı vergi uygulamalarında, yurt dışına ihraç edilen mallar için vergi hesaplanmamakta, bunun yanı sıra imalat sürecinde ödenen vergiler de indirim ve iade yoluyla telafi edilerek, ihraç mallarının üzerinde vergi yükü kalmaması sağlanmaktadır. Bu suretle ihraç edilen mallar dolaylı vergi yükünden arındırılıyor olsa da, imalat sürecinde ödenen vergilerin ihracat gerçekleşene kadar ihracatçının üzerinde vergi yükü olarak kalması söz konusu olmaktadır.
Bu sorun, ithal ham ve yardımcı madde kullanan sektörlerde dahilde işleme rejimi kapsamındaki düzenlemelerle aşılabilmektedir. Temel olarak Gümrük Kanununun dahilde işleme rejimine ilişkin Bakanlar Kuruluna verdiği yetki uyarınca çıkarılan 2005/8391 sayılı Kararname ile yapılan düzenlemeler uyarınca, dahilde işleme izin belgesi (DİİB) kapsamında ihraç edilecek ham ve yardımcı maddelerin ithalinde gümrük vergileri teminat karşılığı ertelenmektedir. İthal edilen ham ve yardımcı maddeler kullanılmak suretiyle belgede yazılı sürede imal edilen malların ihraç edilmesi üzerine ertelenen vergiler terkin edilmekte, alınan teminatlar da çözülmektedir.
Gümrük Kanununun verdiği yetki uyarınca yapılan düzenlemeler KDV’yi bağlamamaktadır. Ancak KDV Kanununun 49. maddesinin ikinci fıkrasında, ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin ithalinde ödenmesi gereken KDV’yi teminata bağlatmak suretiyle işlem yaptırma konusunda Maliye Bakanlığına yetki veren hüküm bulunmaktadır. Maliye Bakanlığı bu yetkiye istinaden kamuoyuna açıklanmış tebliğ, genelge, sirküler gibi özel bir düzenleme yapmamış olmasına rağmen, ihtimal Gümrük ve Ticaret Bakanlığına gönderdiği bir yazı ile bu yetkisini kullanmış olmalı ki, DİİB kapsamındaki ithalatta hesaplanan KDV de teminata bağlanarak ertelenmektedir. Böylece, yurt dışından getirilen ham ve yardımcı maddeler kullanılarak üretilen malların ihraç edilecek olması halinde, ham ve yardımcı madde ithalinde gümrük vergisi ile KDV ertelenmek suretiyle, ihraç edilecek mallar için dolaylı vergi yükü azaltılmaktadır.
Ancak ithal ham ve yardımcı madde için getirilen bu kolaylık, yerli girdi kullanan mükellefler açısından haksız rekabet unsuru teşkil etmiştir. Bu eşitsizliği gidermek amacıyla 4369 sayılı Kanunun 62. maddesiyle KDV Kanununa eklenen geçici 17. maddeyle, DİİB kapsamında ihraç edilecek malların üretiminde kullanılacak ham ve yardımcı maddelerin yurt içinden satın alınmasında tecil-terkin işlemi yaptırma konusunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. Bu yetkiye istinaden çıkarılan 2001/2325 sayılı Kararname ile DİİB kapsamındaki ham ve yardımcı maddelerin yurt içinden alımında tecil-terkin uygulanması öngörülmüştür. Bu uygulama, Maliye Bakanlığınca çıkarılan KDV genel tebliğleriyle belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde yürütülmektedir.
EŞDEĞER EŞYA UYGULAMASI
2005/8391 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Kararının 5. maddesinde, DİİB kapsamında işlem görmüş ürünün elde edilmesi için ithal eşyasının yerine eşdeğer eşya olarak, asgari 8 (sekiz)’li bazda gümrük tarife istatistik pozisyonu, ticari kalite ve teknik özellikleri itibarıyla aynı kalite ve nitelikleri taşıyan serbest dolaşımdaki eşyanın kullanılmasının mümkün olduğu hükme bağlanmıştır. Bu sistem çerçevesinde, daha önce vergileri ödenmek suretiyle ithal edilmiş olan veya yurt içinden satın alınan ham ve yardımcı maddeler kullanılarak imal edilen DİİB kapsamındaki mamulün ihraç edilmesinden sonra, bunun imalatında kullanılan ham ve yardımcı maddeler, vergileri teminata bağlanmak ve ticaret politikası önlemleri uygulanmamak suretiyle yurt dışından ithal edilebilmektedir. Gerçekleşen ihracata ait DİİB’in kapatılması üzerine, sonradan ithal edilen ham ve yardımcı maddeler için gümrükte alınan teminat çözülmektedir.
Önceden ihracat işleminden sonra buna tekabül eden oranda ithal edilen mallar, belge sahibi firma tarafından serbestçe kullanılabilmektedir. Yani sonradan ithal edilen malların yine ihraç edilecek malların imalatında kullanılması gerekmemekte, ithal edildiği şekliyle yurt içinde satılabileceği gibi, yurt içinde satılacak malların imalinde de kullanılabilmektedir.
Böylece DİİB sahibi imalatçılar, eşdeğer eşya uygulaması kapsamında KDV ödemeden ham ve yardımcı madde ithalatı yapabilmekte, yurt içi faaliyetlerinde de vergisiz hammadde kullanmanın avantajlarından yararlanabilmektedir.
EŞDEĞER EŞYADA TECİL-TERKİN UYGULAMASI
KDV Genel Uygulama Tebliğinin yürürlüğe girdiği 1 Mayıs 2014 tarihine kadar, eşdeğer eşyanın yurt içinden temininde KDV Kanununun geçici 17. maddesi uygulanmıyordu. Yani DİİB kapsamında ihraç edilen mamullerin imalatında kullanılmış olan ham ve yardımcı maddelerin benzerlerinin yurt içinden alımında tecil-terkin işlemi yapılamıyordu.
İhraç edilmiş olan mamulün imalatında kullanılan ham ve yardımcı maddeler KDV ödenerek ithal edilmiş veya yurt içinden satın alınmış ise, yüklenilen bu vergiler KDV Kanununun 32. maddesi uyarınca indirim ve iade konusu yapıldığından, bu malların benzerlerinin KDV ödenmeden edinilmesi için bir sebep yoktu.
Ancak KDV Genel Uygulama Tebliğinde, önceden satın alınan maddeler kullanılmak suretiyle vücuda getirilen ve söz konusu rejim kapsamında ihraç edilen malların bünyesine giren maddelerin (eş değer eşya) sonradan belge sahiplerine tesliminde veya ithalinde KDV tahsil edilmeksizin işlem yapılmasının mümkün olduğu açıklanmıştır. Bu durumda, DİİB kapsamında ihraç edilen malların imalinde kullanılmış olan ham ve yardımcı maddelere ödenen KDV’nin indirim ve iade edilmek suretiyle mükellef üzerinde oluşan yükün giderilmesinin yanı sıra, bu ham ve yardımcı maddeler ile aynı nitelik ve miktardaki malların yurt içinden alımında vergi yüklenmemesi de sağlanmaktadır.
Gümrük mantığına göre, imalatçının daha önce gümrük vergisi ödeyerek ithal etmiş olduğu ham ve yardımcı maddeleri ihraç ettiği mallarda kullanması halinde, ham ve yardımcı madde stoklarını yurt dışından ithal edeceği mallarla tamamlanması açısından eşdeğer eşya uygulaması kapsamında ithalatta gümrük vergisi alınmaması kabul edilebilir.
Ancak hem ithalde, hem de yurt içinde alınan bir vergi olan KDV uygulamasında, ihraç edilen malların imalinde kullanılan ham ve yardımcı maddelerin gerek ithalinde, gerekse yurt içinden ediniminde yüklenilmiş olan KDV ihracatçıya iade edilmektedir. Böylece ihracatçı üzerinde bir vergi yükü kalmamaktadır. İhracat yapılıncaya kadar ihracatçı üzerinde KDV kalmamasını isteniyorsa, DİİB kapsamında ithalat ve KDV Kanununun Geçici 17. maddesine göre tecil-terkin uygulaması da bu amacı sağlamaktadır. Ancak ihraç edilen malların imalinde kullanılan ham ve yardımcı maddelere ödenen KDV indirim ve iade yoluyla telafi edilebildiğine göre, eşdeğer eşya kapsamında KDV’siz mal ithal edilmesi veya yurt içinden satın alınmasının nedeni anlaşılamamaktadır. Eşdeğer eşya kapsamında satın alınan mallar sadece ihracatta kullanılabilseydi, yine de anlaşılabilirdi. Ancak eşdeğer eşya kapsamında yurt dışından ithal edilen veya yurt içinden satın alınan mallara KDV ödenmemesi anlaşılır gibi değildir.
KDV uygulamasında ticari faaliyet kapsamında imalatta kullanılacak ham ve yardımcı maddelerin KDV’siz edinimi, rekabet eşitsizliği yaratmaktadır.
1- Vergisiz malların kullanılacağı teslim ve hizmet yapanlar, vergili mal kullananlara karşı maliyet avantajı sağlamaktadır. Şöyle ki, KDV’li malzeme kullanarak imalat yapanlar, yüklendikleri KDV’yi uzun yıllar boyunca yük olarak taşıyacak, bu da ham madde maliyetini artıracaktır. Hatta kısmi istisna kapsamında teslim yapılacaksa, yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacak, doğrudan maliyeti artıran bir unsur olacaktır.
Dolayısıyla yurt içinde aynı sektörde faaliyet gösteren iki firmadan DİİB’i olanlar için devlet, eşdeğer eşya kullanacakları satış ve imalatları için diğer firmaya karşı haksız rekabet koşulu yaratmış olacaktır. Bir vergi kanununun böyle bir amacı olamaz.
Kişisel düşüncemize göre, ihraç edilen malın imalinde kullanılan girdilerle aynı cins ve mahiyetteki malların yurt içinden alımında tecil-terkin işlemi yapılmamalıdır. Çünkü ihraç edilen malın bünyesinde yer alan girdilere ödenen KDV, Kanunun 32. maddesine göre indirim ve iade konusu yapılabildiğinden, ihracattan sonra alınacak ham ve yardımcı maddeler için tecil-terkin uygulanması, ihracatçının elinde KDV’siz mal bulunmasını sağlayan, amacını aşan bir sonuç yaratacaktır.