KDV Kanununun 29/1. maddesine 7491 sayılı Kanunun 30. maddesiyle eklenen (ç) bendi ile mükelleflerin tevkifat kapsamına giren işlemlere ilişkin olarak 2 no.lu KDV beyannamesiyle sorumlu sıfatıyla beyan ettiği KDV’nin, ödenmesi şartıyla indirim konusu yapılabileceği hükme bağlanmıştır. Ayrıca 7491 sayılı Kanunun 32. ve 33. maddeleriyle, sorumlu sıfatıyla KDV beyanının takip eden ayın 21. gününe kadar yapılması, beyan edilen verginin de takip eden ayın 23. gününe kadar ödenmesi öngörülmüştür. Ancak 164 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Sirküleri ile sorumlu sıfatıyla vergi beyanına ve ödenmesine ilişkin getirilen süreler, takip eden ayın 25. günü olarak belirlenmiştir.
7491 sayılı Kanunun yukarıda bahsedilen hükümleri 1 Ocak 2024 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Bu hükümlerin uygulanması ile ilgili olarak açıklamaların yapıldığı KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 50 Seri No.lu Tebliğ 10 Şubat 2024 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
Tebliğde yapılan açıklamalar bir bütünlük arzetmemekte, konu, örneklerden çıkarılacak yorumlara göre değerlendirilmektedir.
Biz de bu örneklerden yola çıkarak konuyu aşağıdaki şekilde yorumlamaya çalıştık.
1- Genel olarak sorumlu sıfatıyla ödenen KDV’nin mükellef sıfatıyla verilecek beyannamede indirilmesi
KDV Kanununun 29/1. maddesinde yapılan değişiklikten önce, sorumlu sıfatıyla beyan edilen vergiye ilişkin 2 no.lu beyannamenin verilmesi, bu beyannamede gösterilen verginin aynı döneme ilişkin 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılması için yeterliydi. Böylece 2 no.lu beyannamede beyan edilen vergi, aynı döneme ilişkin olarak 1 no.lu beyannamede çıkan iade edilecek KDV ile ödenebiliyordu.
Yapılan değişiklik sonrası, 2 no.lu beyannamede tahakkuk eden KDV’nin, aynı döneme ilişkin 1 no.lu beyannamede beyan edilen iade hakkı doğuran işlemlerden kaynaklanan KDV alacağına mahsubu mümkün bulunmakla birlikte, aynı döneme ait 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılması mümkün olmamaktadır.
Örneğin 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarı, takip eden ayın 25. gününe (25 Şubat 2024) kadar verilecek 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan edilmiş olsun. Bu beyannamede gösterilen vergi tutarı, 25 Şubat 2024 tarihine kadar ödenirse, normalde Şubat ayına ait olup 28 Mart 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması gerekecekti.
2- Sorumlu sıfatıyla beyanın süresinde yapılması halinde indirim
KDV Genel Uygulama Tebliğinin (III-C/1) bölümüne 50 Seri No.lu Tebliğ ile eklenen (1.1. Sorumlu Sıfatıyla Beyan Edilerek Ödenen KDV’nin İndirimi) başlıklı bölümdeki açıklamalardan, Gelir İdaresi Başkanlığının bir jest yaparak, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından tevkif edilen verginin, tevkifatın yapıldığı döneme ait 2 no.lu KDV beyannamesiyle süresinde beyan edilerek yine süresinde ödenmesi halinde, 2 no.lu beyannamenin ait olduğu döneme ait 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılmasının uygun bulunduğu belirtilmiştir.
a) Nakden ödemede indirim
Sorumlu sıfatıyla beyan edilen KDV’nin, takip eden ayın 25. gününe kadar nakden ödenmesi halinde, ödenen tutarın, aynı döneme ait verilecek 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılmasında herhangi bir sorun yoktur. Buna göre, yukarıdaki örnekte 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarı, takip eden ayın 25. gününe (25 Şubat 2024) kadar verilecek 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan edilir ve bu tarihe kadar nakden ödenirse, Ocak ayına ait olup 28 Şubat 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Ancak süresinde sorumlu sıfatıyla beyan edilmiş olsa dahi, beyan edilen KDV’nin, takip eden ayın 25. gününden sonra nakden ödenirse, sorumlu sıfatıyla ödenen tutar, ödemenin yapıldığı döneme ait verilecek 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılabilecektir. Yukarıdaki örnekte 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarı, takip eden ayın 25. gününe (25 Şubat 2024) kadar verilecek 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan edilir, ancak beyan edilen vergi 26 Şubat 2024 tarihinde ödenirse, Şubat ayına ait olup 28 Mart 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Mahsuben ödeme, mükellefin idareden alacağının kesinleştiği, KDV iadelerinde aranılan belgelerin eksiksiz olarak idareye sunulduğu tarihte ortaya çıkan vergi alacağından borcun mahsubu demektir. Öncelikle belirtmeliyiz ki, bir vergilendirme dönemine ilişkin verilen 2 no.lu beyannamede gösterilen tevkif edilecek KDV tutarının, aynı dönem için verilecek 1 no.lu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsup edilmesi mümkündür.
Ancak süresinde sorumlu sıfatıyla beyan edilen verginin indirimi, mahsuben ödemenin de süresinde yapılmasına bağlıdır. Bu durumda mahsuben ödemeyi iki farklı durum olarak ele almamız gerekir.
– Sorumlu sıfatıyla verginin doğduğu döneme ait iade edilecek KDV’den mahsupta indirim
Yukarıda belirtildiği gibi, bir vergilendirme dönemine ilişkin verilen 2 no.lu beyannamede gösterilen tevkif edilecek KDV tutarının, aynı dönem için verilecek 1 no.lu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsup edilmesi mümkündür. Ancak unutulmamalıdır ki, 2 no.lu beyannamede gösterilen vergi henüz ödenmiş olmadığı için, bu döneme ait 1 no.lu KDV beyannamesinde indirilecek KDV satırına yazılamayacaktır. Dolayısıyla 1 no.lu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarı, aynı dönemde verilen 2 no.lu beyannamedeki ödenecek vergi düşülmeksizin ortaya çıkan “iade edilecek KDV” rakamıdır. Bu nedenle 2 no.lu beyanname ile beyan edilen KDV tutarı, aynı döneme ait 1 no.lu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsup edilirse, sorumlu sıfatıyla vergi zamanında ödenmemiş olacak ve ödemenin yapıldığı aya ilişkin olarak verilecek 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılabilecektir.
Örneğimizde 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarı, takip eden ayın 25. gününe (25 Şubat 2024) kadar verilecek 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan edilmiş, bu beyannamede gösterilen verginin, Ocak ayına ait olup 28 Şubat 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsubu istenmiş olsun. 2 no.lu beyannamede gösterilen vergi borcunun 28 Şubat 2024 tarihinde, yani sorumlu sıfatıyla verginin ödenmesi gereken tarih olan 25 Şubat 2024 tarihinden sonra ödenmesi söz konusu olduğundan, bu şekilde sorumlu sıfatıyla ödenmiş olan tutar, ödemenin yapıldığı Şubat 2024 dönemine ait olup 28 Mart 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Bir an için, Ocak ayına ait olup 28 Şubat 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinin de 25 Şubat 2024 tarihinde verildiğini ve bu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından 2 no.lu beyannamede gösterilen verginin mahsubunun talep edildiğini, aranılan belgelerin de bu tarihte sunulduğunu, ancak 28 Şubat 2024 tarihinde 1 no.lu beyanname için düzeltme beyannamesi verildiğini ve mahsup edilen verginin indirilecek KDV’ye dahil edildiğini varsayalım. Süresi içinde verilen düzeltme beyannameleri ilk beyannameyi ve ona göre yapılan işlemleri ortadan kaldırdığından, bu dönem için düzeltme beyannamesine göre işlem yapılması gerekecek, dolayısıyla önceki beyana göre iade edilecek KDV’den istenen mahsup işleminin yapılmış olması halinde iptal edilip, düzeltme beyannamesinin verildiği tarih itibariyle mahsup yapılması gerekecektir. Dolayısıyla mahsup edilen vergi borcu için de düzeltme yapılıp, aradaki süre için haksız iade işleminden dolayı ceza ve faiz uygulanması söz konusu olabilecektir. Her halükarda, düzeltme beyanı üzerine mahsup edilen 2 no.lu beyannameden doğan verginin, Ocak 2024 dönemine ilişkin 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılması mümkün olmayacaktır.
– Önceki dönemlerde doğan iade edilecek KDV’den mahsupta indirim
Bir vergilendirme dönemine ilişkin verilen 2 no.lu beyannamede gösterilen tevkif edilecek KDV tutarının, daha önceki dönemlerde verilmiş olan 1 no.lu beyannamede ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsup edilmesi de mümkündür. Bu durumda mahsup talebinin, 2 no.lu beyannamenin ait olduğu dönemi izleyen ayın 25. gününe kadar yapılmış olup olmadığı önem kazanmaktadır. Mahsup talebi, sorumlu sıfatıyla vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönemi takip eden ayın 25. gününe kadar yapılmış, aranılan belgeler de bu tarihe kadar vergi dairesine verilmiş ise sorumlu sıfatıyla beyan edilmiş olan vergi süresinde ödenmiş sayılacak ve aynı dönem için verilecek 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılabilecektir.
Örneğimizde 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarı, takip eden ayın 25. gününe (25 Şubat 2024) kadar verilecek 2 no.lu KDV beyannamesinde beyan edilmiş ve bu beyannamede gösterilen verginin, Aralık 2023 ayına ait olup 28 Ocak 2024 tarihinde verilmiş olan 1 no.lu KDV beyannamesinde ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarına ilişkin olarak aranılan belgelerin de 25 Şubat 2024 tarihinde vergi dairesine verilmek suretiyle bu tarihte mahsubu istenmiş olsun. Bu durumda 2 no.lu beyannamede gösterilen vergi borcunun, ödenmesi gereken tarih olan 25 Şubat 2024 tarihinde ödenmesi söz konusu olduğundan, bu şekilde sorumlu sıfatıyla ödenmiş olan tutar, Ocak 2024 dönemine ait olup 28 Şubat 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Hemen hatırlatalım ki, yukarıdaki örnekte 2 no.lu KDV beyannamesinde gösterilen verginin, Aralık 2023 ayına ait olup 28 Ocak 2024 tarihinde verilmiş olan 1 no.lu KDV beyannamesinde ortaya çıkan “iade edilecek KDV” tutarından mahsubu talep edilmiş olsa dahi, bu iadeyle ilgili olarak aranılan belgelerin 25 Şubat 2024 tarihinden sonra, örneğin 26 Şubat 2024 tarihinde vergi dairesine verilmesi halinde, ödeme yine süresinde yapılmamış sayılacak ve bu şekilde sorumlu sıfatıyla ödenmiş olan tutar, Şubat dönemine ait olup 28 Mart 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
3- Sorumlu sıfatıyla beyanın süresinden sonra yapılması halinde indirim
Gelir İdaresi Başkanlığının, sorumlu sıfatıyla beyan edilen verginin aynı dönemde indirim konusu yapılmasına ilişkin olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 50 Seri No.lu Tebliğde yaptığı jest, sadece sorumlu sıfatıyla beyanın süresi içinde yapılması ve verginin de süresi içinde ödenmesi halinde geçerlidir.
Dolayısıyla bir vergilendirme döneminde ortaya çıkan tevkifatla ilgili olarak, takip eden ayın 25. günü akşamına kadar 2 no.lu beyanname verilmez ise veya beyanname verilmekle birlikte bu tarihe kadar vergi ödenmez ise, sorumlu sıfatıyla beyan edilen vergi, ödendiği döneme ilişkin takip eden ayın 28. gününe kadar verilecek 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılabilecektir.
Örneğimizde 5 Ocak 2024 tarihinde satın alınacak demir-çelik ürünlerine ait tevkif edilecek KDV tutarının 26 Şubat 2024 tarihinde verilen 2 no.lu KDV beyannamesi ile beyan edildiğini, bu beyannamede gösterilen verginin de aynı gün ödendiğini varsayalım. Bu durumda süresinde beyan edilip ödenmeyen vergi, ödendiği Şubat ayına ait olup 28 Mart 2024 tarihine kadar verilecek olan 1 no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.
Hatırlatma
Yukarıdaki açıklamaların, sorumlu sıfatıyla ödenen verginin indirimi konusunda oldukça karmaşık olduğunu kabul ediyoruz. Bu durumda mükellefler “Yahu vergi dairesi ne bilecek, sorumlu sıfatıyla beyan ettiğimiz vergiyi istediğimiz dönemde indirim konusu yaparız” şeklinde düşünebileceklerdir.
Ancak hatırlatmak isteriz ki, Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde 1 Şubat 2024 tarihinde duyurulduğu gibi, Ocak/2024 vergilendirme döneminden itibaren 1 no.lu KDV beyannamesinde hatalı vergi beyan edilmesini engellemek adına üç yeni kontrole başlanmıştır.
Bunlar:
1. İthalde ödenen KDV’nin kontrolü (1 No.lu KDV beyannamesinin “İndirimler” kulakçığında yer alan “İndirimler” tablosunun “110-İthalde Ödenen KDV” bölümüne yazılan tutarın, beyan aşamasında idaredeki kayıtlarla kontrolü yapılmaya başlanmış olup, bu tutarın, Muhasebat Genel Müdürlüğünden alınan ilgili dönemdeki ödeme tutarını aşmaması gerekmektedir.)
2. Kredi kartıyla tahsil edilen bedel kontrolü (1 No.lu KDV beyannamesinin “Sonuç Hesapları” bölümünde yer alan “Kredi Kartıyla Tahsil Edilen Teslim ve Hizmetlerin KDV Dahil Karşılığını Teşkil Eden Bedel” alanına yazılan tutarın, bankalar tarafından bildirilen POS verileri ile Türkiye Ödeme ve Elektronik Para Kuruluşları Birliği’nden (TÖDEB) temin edilen veriler toplamından az olmaması gerekmektedir.)
3. Sorumlu sıfatıyla ödenen KDV’nin kontrolü (vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilen KDV’nin, 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilmesi için ödemiş olması gerekmektedir.)
Bu nedenle Ocak/2024 vergilendirme döneminden itibaren 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenen KDV’nin, 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılması sırasında sistemsel kontroller yapılacaktır. Bu amaçla, 1 No.lu KDV beyannamesinin “İndirimler” bölümündeki indirimler tablosunda yer alan “109-Sorumlu Sıfatıyla Beyan Edilen KDV” alanının adı “109-Sorumlu Sıfatıyla Beyan Edilerek Ödenen KDV” olarak değiştirilmiştir. “109-Sorumlu Sıfatıyla Beyan Edilerek Ödenen KDV” seçeneği ile indirim yapan mükelleflerin, beyannamenin “Ekler” bölümüne yeni eklenen “109-Sorumlu Sıfatıyla Ödenen KDV’ye İlişkin Bildirim” tablosunu da doldurması gerekecektir.
Aynı amaçla vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen vergilerin vergi kodu 4017 olarak değiştirilmiş olup, Ocak/2024 vergilendirme döneminden itibaren verilen 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen vergilerin tahakkuk ve tahsilatı “4017 – KDV Tevkifatı” vergi türü üzerinden yapılmaktadır. Nitekim beyanname düzenleme program, 2 no.lu beyanname ile beyan edilen ve 1 no.lu beyannameden doğan iadeden mahsubu suretiyle ödenen KDV’nin, aynı döneme ait 1 no.lu beyannamede indirim konusu yapılmasına izin vermemektedir.