TEVKİFAT UYGULAMASINA İLİŞKİN GENEL AÇIKLAMALAR

KDV Kanununun 9. maddesinin 1. fıkrasında Maliye Bakanlığına, vergi alacağını güvence altına almak amacıyla gerekli gördüğü hallerde verginin ödenmesinden işleme taraf olanları sorumlu tutma konusunda yetki verilmiştir. Bu yetkiye istinaden Bakanlık, KDV Genel Uygulama Tebliğinin (I-C/2.1.3.) bölümünde, belirlediği bazı teslim ve hizmetlerden doğan KDV’nin belirlediği oranlardaki kısmının alıcılar tarafından satıcıya ödenmeyerek, kendi vergi dairelerine sorumlu sıfatıyla beyan edip ödemelerini öngörmüştür.

Tebliğe göre, kısmi tevkifat uygulanacak işlemler ve uygulanacak tevkifat oranları aşağıdaki tabloda gösterilmiştir.

TEVKİFAT UYGULANACAK İŞLEM	Tevkifat Yapacak Alıcılar	Tevkifat Oranı
Yapım-inşaat- işleri (birlikte yapılan mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri dahil)	a) Belirlenmiş alıcılar (Fatura düzenleme sınırı) b) KDV mükellefleri (5 milyon TL üzerindeki işlerde)	4/10
Etüt, plan-proje, danışmanlık, denetim vb.	Belirlenmiş alıcılar	9/10
Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım	Belirlenmiş alıcılar	7/10
Yemek servis ve organizasyonu	Belirlenmiş alıcılar	5/10
İşgücü temini	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Yapı denetimi	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Fason tekstil ve konfeksiyon işleri, çanta ve ayakkabı dikimi ve aracılığı	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	7/10
Turistik mağazalara müşteri götürme (Hanutçuluk)	KDV mükellefleri	9/10
Spor kulüplerinin yayın, reklâm ve isim hakkı gelirlerine konu işlemleri	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Temizlik, çevre ve bahçe bakımı	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Servis taşımacılığı	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	5/10
Yük taşımacılığı	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	2/10
Baskı ve basım hizmetleri	Belirlenmiş alıcılar	7/10
Yukarıda sayılmayan diğer hizmetler	Kamu kurum ve kuruluşları, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, emekli ve yardım sandıkları, kalkınma ajansları	5/10
Ticari reklam hizmetleri	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	3/10
Bakır, çinko, alüminyum ve kurşun ürünleri ve Külçe metal teslimleri	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	7/10
Demir-çelik ürünleri	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	5/10
İstisnadan vazgeçenlerin hurda ve atık  teslimi	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	7/10
Hurda ve atıktan elde edilen hammadde teslimi	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Pamuk, tiftik, yün, yapağı, ham post ve deri teslimleri	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	9/10
Ağaç ve orman ürünleri teslimi	a) Belirlenmiş alıcılar b) KDV mükellefleri	5/10
Diğer mallar	Devlet Malzeme Ofisi	2/10

Bu makalemizde, yukarıda tevkifata tabi olduğu belirtilen işlemlerden yapım (inşaat) işlerinde tevkifat uygulamasının usul ve esasları ele alınmıştır.

YAPIM (İNŞAAT) İŞLERİNDE KDV TEVKİFATI UYGULAMASI

KDV Genel Uygulama Tebliğinin (I-C/2.1.3.2.1.) bölümünde, yapım (inşaat) işlerinde tevkifat uygulamasına ilişkin belirlemeler yapılmıştır.

Öncelikle şu hususu belirtmeliyiz ki tevkifat uygulaması; inşaatın veya inşa edilen taşınmazların, inşa edilen taşınmazdaki bağımsız bölümlerin ya da inşaatta kullanılan malzemelerin tesliminde değil, yapım işlerinde söz konusudur. Dolayısıyla inşaatın olduğu gibi bir başkasına devrinde veya bağımsız bölümlerin tesliminde hesaplanacak KDV için tevkifat uygulanması söz konusu değildir. Keza inşaatta kullanılacak (kum, taş, mıcır, çimento, demir, kereste, boya, makine veya teçhizat gibi) malzemelerin satın alınmasında yapım işi kapsamında tevkifat uygulanmayacaktır. Bu nedenle özel inşaat yapanlar, yap-satçılar, taşınmaz komisyoncularının satışlarında tevkifat uygulanmamaktadır. Çimento alımında tevkifat uygulanmayacak olmakla birlikte, hazır beton alımları idarece hizmet ifası olarak değerlendirildiğinden, yukarıda belirtilen kişi veya kuruluşların inşaatlarına hazır beton alımlarında, hazır beton şirketinin hesapladığı KDV için tevkifat uygulanması gerekmektedir. İnşaat demiri teslimlerinde de yapım işi olarak değil ama, demir-çelik ürünlerinin teslimine ilişkin olarak 5/10 oranında tevkifat uygulanacaktır.

Bu açıklamalar göre yapım (inşaat) işlerinde KDV tevkifatı, inşaatın tamamının veya bir kısmının yapımını üstlenen (müteahhit) firmaların hizmetleri için hesaplanan KDV için söz konusudur.

A) TEVKİFAT UYGULAMASI KAPSAMINA GİRENLER VE TEVKİFAT LİMİTLERİ

1- Belirlenmiş Alıcılar: “Belirlenmiş alıcı” kapsamına giren aşağıdaki kişi ve kuruluşlar, KDV dahil fatura düzenleme sınırını (2026 yılı için 12.000 TL) aşan yapım işleri dolayısıyla hesaplanan KDV için 4/10 oranında tevkifat uygulayacaktır.

• 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri
• Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla veya Cumhurbaşkanı Kararnamesi ile kurulan kamu kurum ve kuruluşları
• Döner sermayeli kuruluşlar
• Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları
• Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları
• Bankalar
• Sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri
• Sendikalar ve üst kuruluşları
• Vakıf üniversiteleri
• Mobil elektronik haberleşme işletmecileri
• Büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idareleri
• Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri)
• Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar
• Türkiye Varlık Fonu ile alt fonlara devredilen kuruluşlar
• Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar
• Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler
• Payları Borsa İstanbul (BİST) A.Ş.’nde işlem gören şirketler
• Kalkınma ve yatırım ajansları

Yukarıda sayılan belirlenmiş alıcıların KDV mükellefi olmamaları, tevkifat uygulamasına engel teşkil etmemektedir. KDV mükellefi olmayan kurum ve kuruluşlar sorumlu sıfatıyla beyanlarını gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesine, bu vergilere ilişkin mükellefiyetlerinin de bulunmaması halinde ise yetki alanı içerisinde bulunduğu vergi dairesine vereceklerdir. Yapım (inşaat) işi yapanların da belirlenmiş alıcı kapsamına girmesi (örneğin yarıdan fazla hissesi tek başına ya da birlikte yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan bir işletme olması) halinde, bunların yapım işlerinde tevkifat uygulanmayacaktır.

2- KDV Mükellefleri: KDV mükelleflerine yapılan ve bedeli KDV dahil 5.000.000 TL’yi aşan yapım işleri dolayısıyla hesaplanan KDV için 4/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Yapım işleriyle birlikte mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetlerinin de aynı müteahhit tarafından yapılması halinde, yapım işi bedeli ile bu işlerin bedeli toplamının 5.000.000 lirayı aşması halinde 4/10 oranında tevkifat uygulayacaktır. Projenin genişlemesi, sözleşme bedelinin güncellenmesi ve benzeri nedenlerle iş bedelinin daha sonra 5 milyon TL’yi aşması halinde, bu durumun ortaya çıktığı tarihten itibaren tevkifat uygulanmaya başlanacaktır. KDV mükelleflerinin aynı zamanda yukarıda tanımlanan “belirlenmiş alıcılar” kapsamına da girmeleri halinde 5.000.000 liralık limit geçerli olmayacak, 12.000 TL’yi aşan yapım işleri dolayısıyla tevkifat uygulayacaktır. Yapım işi yapan KDV mükellefinin, yukarıda sayılan “belirlenmiş alıcı” kapsamına da giriyor (örneğin hisseleri BİST’te işlem gören bir şirket) olması halinde, bunların yapım işlerinde tevkifat uygulanmayacaktır.

3- Alt Müteahhit veya Taşeronlar: Belirlenmiş alıcılara veya 5.000.000 TL’yi aşan inşaat işlerine ilişkin olarak KDV mükelleflerine yaptığı yapım işlerinde KDV tevkifatı uygulanan müteahhitin, bu işler dolayısıyla alt müteahhitlere veya taşeronlara yaptırdığı inşaat işleri için, alt müteahhit veya taşeronlar yaptıkları işlerin bedeline bakmaksızın KDV tevkifatı uygulayacaktır. Belirlenmiş alıcılara veya 5.000.000 TL’yi aşan inşaat işlerine ilişkin olarak KDV mükelleflerine yapım işi yapan müteahhitin “belirlenmiş alıcı” kapsamına girmesi nedeniyle yaptığı işler için tevkifat uygulanmasa dahi, alt müteahhit ve taşeronlar her halükârda tevkifat uygulayacaklardır.

B) TEVKİFATA TABİ TUTULACAK YAPIM İŞLERİ

KDV Genel Uygulama Tebliğinde, tevkifat uygulanacak yapım (inşaat) işleri aşağıdaki şekilde belirtilmiştir.

– Bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, dekapaj, taşkın koruma ve benzerlerine ilişkin her türlü inşaat işleri.

– Yukarıda sayılan yapılar ve inşaat işleri ile ilgili tesisat, imalat, ihrazat, nakliye, ısıtma-soğutma sistemleri, ses sistemi, görüntü sistemi, ışık sistemi, tamamlama, boya badana dahil her türlü bakım-onarım, dekorasyon, restorasyon, çevre düzenleme, dekapaj, sondaj, yıkma, güçlendirme, montaj, demontaj ve benzeri işler. Bu işler, yukarıda belirtilen yapılarla ilgili olmakla birlikte inşaat işinden sonra veya inşaat işinden bağımsız olarak yapılmaları halinde de bu kapsamda tevkifata tabi tutulacaktır. Nakliye başlı başına yapım işi mahiyetinde olmasa dahi, idare, yapım işiyle ilgili nakliye hizmetlerinde de 9/10 oranında tevkifat yapılmasını öngörmüştür.

– Yapım işleriyle birlikte ifa edilen; mimarlık, mühendislik, etüt, plan, proje, harita (kadastral harita dâhil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar planı hazırlama ve benzeri hizmetler. Yapım işi ile birlikte yapılan bu işlerin ilk yüklenicisi tarafından yapım işinin bir kısmı ile birlikte alt yüklenicilere devredilmesi halinde de alt yüklenici tarafından düzenlenen faturalarda tevkifat uygulanacaktır. Bu hizmetlerin yapım işlerinden ayrı ve bağımsız olarak belirlenmiş alıcılara verilmesi halinde hesaplanan KDV için 9/10 oranında tevkifat uygulanacak; belirlenmiş alıcı kapsamına girmeyenlere (özel kişilere veya KDV mükelleflerine) verilen mimarlık, mühendislik, etüt, plan, proje, harita, kadastro, imar uygulama, imar planı hazırlama hizmetleri dolayısıyla hesaplanan KDV için ise tevkifat uygulanmayacaktır.

Yapım işinde kullanılan malzemeler için ayrı fatura düzenlense dahi, kullanılan malzeme bedellerinin de hizmet bedeline dahil edilerek işin toplam bedeli belirlenecektir.

Müteahhidin yüklendiği yapım işinin KDV’den müstesna olması halinde, müteahhidin hizmeti için KDV hesaplanmayacağından tevkifat da yapılmayacaktır. Ancak, müteahhidin vergiden istisna olan işlerinin tamamını veya bir kısmını alt yüklenicilere devretmesi ve alt yüklenicilerin yaptığı işlemin KDV’den müstesna olmaması halinde, alt yüklenicilerin gerçekleştirdikleri işlemler üzerinden hesapladıkları KDV için tevkifata uygulanacaktır.

C) TEVKİFAT UYGULAMASI

1- Alıcıların Tevkifat Uygulaması

Alıcılar tarafından tevkifata tabi tutulan KDV, tevkifata tabi işlemin vuku bulduğu tarihi içine alan vergilendirme dönemine (aya) ait 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.

2 No.lu KDV beyannamesinin “Kesinti Yapılan Satıcılar” kulakçığında, her bir kesinti yapılan mükellef itibarıyla, tevkifat uygulaması kapsamındaki işlemleri yapan (satıcı) mükellefle ilgili kimlik bilgileri, tevkifata tabi işleme ait matrah ve tevkifat tutarına ilişkin kayıt yapılır.

“Vergi Bildirimi” kulakçığının “Kısmi Tevkifat Uygulanan İşlemlere Ait Bildirim” tablosuna, tevkifat kapsamındaki işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutarının tamamı değil, alıcı tarafından tevkif edilen kısmının beyanı yapılır. “Matrah” alanına işlemin KDV hariç bedeli, “Oran” alanına işlemin tabi olduğu KDV oranı, “Tevkifat Oranı” alanına beyanı yapılan işlem için öngörülmüş alıcıların yapacağı tevkifat oranı yazılır. İşlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’ye tevkifat oranının uygulanması suretiyle bulunan ve alıcı tarafından tevkif edilen tutarı gösteren “Vergi” alanı, e-beyanname programı tarafından hesaplanmaktadır.

Tevkifat yapılması ihtiyari değil, zorunludur. Alıcılar tarafından tevkifat yapılmaması veya eksik yapılması durumunda alıcıya vergi aslı, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi, satıcıya usulsüzlük cezası uygulanır. Satıcı verginin tamamını beyan edip ödemiş ise alıcıya vergi ziyaı cezası kesilir.

Satıcılar, tevkifat uygulanan satış yaptıkları alıcılara ait bir listeyi, satışın yapıldığı döneme ait 1 No.lu KDV Beyannamesi ekinde elektronik ortamda vermek zorundadır.

Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin ödenmiş olması halinde, bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar; söz konusu verginin ödenmemiş olması halinde ise normal vade tarihinden yapılacak tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar gecikme faizi uygulanır.

Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının satıcı tarafından beyan edilmiş ve Hazineye ödenmiş olması halinde sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen ve Hazineye ödenen bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar hesaplanan gecikme faizi alıcıdan aranır.

Söz konusu vergi satıcı tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin ödenmemesi veya ödenecek KDV çıkmaması nedenleriyle Hazineye ödenmeyen vergi ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar alıcıdan aranır.

2- Satıcıların KDV Beyanı

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında teslim veya hizmet yapan satıcılar, ilgili döneme ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin iki ayrı bölümüne kayıt yapacaklardır. Birinci kayıt, “Matrah” kulakçığında “Kısmi Tevkifat Uygulanan İşlemler” tablosuna; ikinci kayıt “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığında “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosuna yapılacaktır.

Öncelikle, “Kısmi Tevkifat Uygulanan İşlemler” tablosunun “İşlem Türü” alanı, bu alana ilişkin işlem türü listesinden seçim yapılmak suretiyle doldurulacaktır. “Matrah” alanına kısmi tevkifat uygulanan işleme ait bedel (KDV hariç) tam olarak yazılır. “Oran” alanına işlemin tabi olduğu KDV oranı, “Tevkifat Oranı” alanına ise tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcı için öngörülen tevkifat oranı (alıcının uygulayacağı tevkifat oranı) yazılacaktır. “Vergi” alanı, tevkifat oranının tersi alınarak beyanname programı tarafından hesaplanmakta olup, bu alanda, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tevkifata tabi tutulmayan kısmı yer alacaktır.

“İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığında “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosunda “İşlem Türü” listesinden, yapılan işleme ait “Kod” seçilecek, “Teslim ve Hizmet Tutarı” alanına, işleme ait bedelin (KDV hariç) tamamı yazılacaktır. Bu alana yazılan tutar, beyanı yapılan işlem ile ilgili olarak “Kısmi Tevkifat Uygulanan İşlemler” tablosunun “Matrah” alanına yazılan tutarla aynı olmalıdır.

“İadeye Konu Olan KDV” alanına, alıcı tarafından tevkifata tabi tutularak sorumlu sıfatıyla beyan edilen tutar yazılacaktır. Tevkifat uygulaması nedeniyle iade almak istemeyen mükelleflerin bu tabloya kayıt yapmamaları gerekir.

Beyannamenin usulüne uygun olarak doldurulmasından sonra “Sonuç Hesapları” kulakçığında yer alan “İade Edilmesi Gereken KDV” satırındaki tutarın bu uygulamadan kaynaklanan kısmı, talep edilmesi halinde nakden veya mahsuben satıcı mükellefe iade edilebilecektir.

3- Fatura Düzeni

Müteahhidin 10.000.000 TL tutarındaki yapım işi dolayısıyla düzenleyeceği faturadaki bilgiler aşağıdaki şekilde olacaktır.

Hakediş bedeli                                                        : 10.000.000 TL

KDV (%20)                                                              :    2.000.000 TL

Tevkifat oranı                                                          :     4/10

Tevkif edilen KDV (2.000.000 x 4/10)                 :       800.000 TL

Satıcıya ödenecek KDV                                        :    1.200.000 TL

Toplam ödenecek tutar                                          : 11.200.000 TL

Satıcı lehine olan matrah farklarında hesaplanan KDV için de malın veya hizmetin tabi olduğu oranda tevkifat uygulanacaktır.

Alıcı lehine oluşan matrah farklarında ise (fiyat farkı, kur farkı vb), fark tutarı için alıcı tarafından satıcıya fatura düzenlenmesi, teslim ve hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden hesaplanan KDV’nin satıcıya ödenen (tevkifata tabi tutulmayan) kısmının alıcıya iade edilmesi gerekmektedir.

4- Malların İadesi, Hizmetin Gerçekleşmemesi

Malların kısmen veya tamamen iadesi işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair nedenlerle KDV matrahının azalması durumunda KDV Kanununun 35. maddesi kapsamında düzeltme işlemi yapılacaktır. Yapım işi gibi hizmet ifalarında idare, hizmetin iadesi şeklinde bir kavram tanımamakta, tevkifat uygulanmak suretiyle faturası düzenlenen hizmetlerin kısmen veya tamamen gerçekleşmeyebileceğini kabul ederek düzeltme işlemi yapılmasını öngörmektedir. Düzeltme, hesaplanan KDV’nin satıcıya ödenen (tevkifata tabi tutulmayan) kısmının satıcı tarafından alıcıya iadesi şeklinde yapılacaktır.

Yukarıdaki örnekte, faturası düzenlenen yapım işi ile ilgili olarak hizmetin %30’lik kısmının gerçekleşmediğinin tespiti üzerine bu kısma isabet eden bedel için KDV mükellefi olan yapı sahibi, müteahhide aşağıdaki şekilde fatura düzenleyecektir.

Gerçekleşmeyen hizmet bedeli (10.000.000 x %30)               :    3.000.000 TL

Gerçekleşmeyen hizmete isabet eden KDV (3.000.000 x %20)       :        600.000 TL

Hesaplanan KDV’nin satıcıya ödenen kısmı (600.000 x 6/10)         :        360.000 TL

Satıcının alıcıya iade edeceği tutar (3.000.000 + 360.000)   :     3.360.000 TL

Alıcı 360.000 TL’yi hesaplanan KDV, satıcı ise 360.000 TL’yi indirilecek KDV olarak işleme alacaktır. Gerçekleşmeyen hizmet bedeline ait 600.000 TL KDV’nin alıcı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilen 240.000 TL için düzeltme işlemi yapılmayacaktır.

5- Fazla veya Yersiz Tevkifat Yapılması

Fazla veya yersiz tevkif edilen vergi tutarı alıcı tarafından satıcıya iade edilir. Alıcının, fazla veya yersiz tevkif ettiği KDV’yi satıcıya ödediğini gösterir belge ve satıcının ilgili dönem beyanında düzeltmeyi yaptığını gösterir vergi dairesi yazısı ibraz edilerek, fazla veya yersiz tevkif edilen vergi alıcıya iade edilir. Tevkifata tabi olmadığı halde tevkifat uygulanan ve satıcı tarafından verginin tamamının beyan edildiği durumlarda, satıcının düzeltmeyi yaptığını gösterir vergi dairesi yazısının ibrazı aranmaz.

Tevkifata tabi olan ve tevkifata tabi tutulan, ancak satıcı tarafından hataen verginin tamamının beyan edildiği durumlarda, satıcının düzeltmeyi yapmasından sonra, varsa önceki beyanı üzerine ödenen KDV’nin, söz konusu işlemle sınırlı kısmı satıcıya iade edilir, alıcıya iade söz konusu olmaz. (Alıcı her halükarda beyan ettiği kısmı ödemelidir)

Yapılacak iadelerde teminat, YMM KDV İadesi Tasdik Raporu ve Vergi İnceleme Raporu aranmaz. Genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin muhasebe birimleri tarafından yapılan fazla veya yersiz tevkifatlar, satıcının beyanlarını düzelttiğini gösterir vergi dairesi yazısını ibraz etmesi üzerine ödemeyi yapan muhasebe birimlerince düzeltilir ve gereken durumlarda iade edilir.

Fazla veya yersiz tevkif edilen KDV’nin alıcı tarafından beyan edilip ödenmiş olması halinde, alıcı ve satıcının yazılı talebi üzerine, alıcıya fazla veya yersiz ödenen KDV’nin iade edilmemesi kaydıyla, fazla veya yersiz tevkif edilen vergiye göre satıcının yapmış olduğu beyana ve bu beyana istinaden kısmi tevkifat uygulamasından kaynaklanan iadeye ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Ancak, fazla veya yersiz KDV tevkif edildiğinin, satıcıya KDV iadesi yapılmadan önce anlaşılması halinde, fazla veya yersiz tevkifata ilişkin satıcıya KDV iadesi yapılmaz. Bu durumda işlemlerin tevkifat uygulanmadan önceki hale döndürülmesi gerekir.

6- Teslim veya Hizmetlerinde Tevkifat Uygulanan Satıcılara KDV İadesi

Teslim veya hizmetlerinde tevkifat uygulanan satıcılar, tevkifat dolayısıyla tahsil etmedikleri tutarı aşmamak üzere indirim konusu yapamadıkları KDV’nin nakden veya mahsuben iadesini talep edebilir. Tevkifata tabi işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar iade talep edilerek ilgili belgelerin verilmesi şarttır. (Hak düşürücü süre)

Tevkifat uygulamasından doğan KDV alacaklarının mükellefe iade edilebilmesi için, satıcının tevkifat uygulanmayan KDV tutarını 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan etmiş olması, alıcının da yaptığı tevkifatla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini vergi dairesine vermiş olması zorunludur. Genel bütçe kapsamındaki idarelere yapılan işlemlerde ise hakedişin harcama yetkilisince onaylanmış olması gerekir. Bunlara yapılan işlemlerde, ayrıca beyan ve ödeme aranmaz.

İade olarak talep edilen tutar, işlemin bünyesine giren KDV değil, tevkif edilen KDV esas alınarak belirlenir. İadesi istenilen KDV, hiçbir surette tevkifata tabi tutulan KDV’den fazla olamaz. Tevkifat uygulamasından kaynaklanan iade taleplerinde, vergi dairelerince;

– 429 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen standart iade talep dilekçesi ve internet vergi dairesi aracılığı ile gönderilen listelere ait internet vergi dairesi liste alındısı,

– Tevkifatlı işlemlerin gerçekleştiği döneme ilişkin indirilecek KDV listesi,

– Tevkifat uygulanan işleme ilişkin satış faturalarının dökümünü gösteren liste,

aranacaktır.

İade talepleri, yukarıda belirtilen belgeler tamamlanmadıkça hüküm ifade etmez. Vergi inceleme raporu, YMM Raporu ve/veya teminat ile yapılacak nakden iade talepleri, bunların eksiksiz ibraz edildiği tarihte geçerlik kazanır. Aynı şekilde, teminat veya YMM Raporu ile yapılacak mahsuben iade talepleri, diğer belgelerle birlikte bunların eksiksiz ibraz edildiği tarihte geçerlik kazanır. Vergi inceleme raporu sonucuna göre sonuçlandırılacak mahsuben iade taleplerinde ise mahsup talep dilekçesinin vergi dairesine verildiği tarih itibarıyla iadeye hak kazanılır. Satıcıların iade taleplerinin yerine getirilebilmesi için, alıcı tarafından 2 no.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması şartı getiren KDV Genel Uygulama Tebliğindeki açıklama, Danıştay 4. Dairesince iptal edilmiştir.

Mahsuben İade: Yapım işleri ile bu işlerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetlerinde tevkifat uygulamasından doğan 50.000 TL’yi aşmayan mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirilir. 50.000 TL ve üzerindeki mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. İadenin YMM raporu ile talep edilmesi ve bu iadenin 50.000 TL’yi aşan kısmı için teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, YMM raporu sonucuna göre çözülür.

Nakit İade: Yapım işleri ile bu işlerle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetlerinde tevkifat uygulamasından doğan 50.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri teminat, vergi inceleme raporu ve YMM raporu aranılmadan yerine getirilir. 50.000 TL ve üzerindeki nakden iade talepleri ise vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile yerine getirilir. 50.000 TL’yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre veya YMM raporu ile çözülür.

YMM Raporunun arandığı hallerde, YMM raporlarına ilişkin limitlerde gümrük beyannameli mal ihracından kaynaklanan iade talepleri için öngörülen tutarlar geçerlidir.

İade İşlemleri: Mükelleflerin tevkifat uygulaması kapsamındaki işler dolayısıyla alıcı tarafından tevkifata tabi tutulan KDV’yi, ilgili dönemde iade konusu yapmama tercihinde bulunduktan sonra, izleyen dönemlerde bu tercihlerinden vazgeçerek iade talep etmeleri mümkündür. Ancak, tevkifatlı işlemin gerçekleştiği dönem için düzeltme beyannamesi verilecektir.

Aynı şekilde, mükelleflerin tevkifat uygulanan tutarı beyannamede iade olarak gösterdikten sonra, iade işlemi tamamlanıncaya kadar bu tercihlerinden vazgeçmeleri mümkündür. Bu durumda da iade beyanının yapıldığı dönem için düzeltme beyannamesi verilecektir.

Her iki durumun da bir dilekçe ile bağlı olunan vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir.

İade hakkı sahiplerince, iade alacaklarının mahsubundan sonra kalan kısmının nakden iadesinin istenmesi halinde, ilgili bölümlerde nakden iade için yapılan açıklamalara göre işlem tesis edilir. Bu şekilde yapılacak iadede, mahsup yoluyla iade edilen kısım, teminatsız incelemesiz nakden iade için bir sınır belirlenmişse, belirlenen sınırın hesabında dikkate alınmaz.

İade alacakları, her bir vergilendirme dönemi için ayrı ayrı talep edilir. Birden fazla döneme ilişkin iade alacaklarının, kümülatif hesaplama yapılmak suretiyle birlikte (toplam tutar olarak) iadesi talep edilemez.

İadenin YMM raporu verilmek suretiyle talep edildiği durumlarda, aynı takvim yılı içinde bulunmak ve her bir vergilendirme dönemine ait iade tutarı ayrı ayrı belirtilmek/hesaplanmak, istenilen bilgilere her bir dönem itibarıyla ayrı ayrı yer verilmek koşuluyla birden fazla vergilendirme dönemi için tek bir YMM raporu verilmesi mümkündür.

İade alacağının YMM raporu ile alınmak istendiği hallerde, esas itibarıyla, YMM raporunun her bir iade hakkı doğuran işlem türü itibarıyla ayrı ayrı düzenlenerek verilmesi gerekmektedir. Ancak, farklı iade hakkı doğuran işlemlerden (tam istisna kapsamındaki işlemler, indirimli orana tabi işlemler, kısmi tevkifat uygulaması kapsamındaki işlemler gibi) kaynaklanan iade taleplerinin, aynı vergilendirme dönemine ilişkin olması kaydıyla, aynı YMM raporuna istinaden sonuçlandırılması mümkündür. Bu durumda YMM raporu, her bir işlem türüne ait iade tutarı ayrı ayrı belirtilmek/hesaplanmak, istenilen bilgilere ayrı ayrı yer verilmek ve benzeri hususlara dikkat edilmek suretiyle hazırlanır.

YAPIM İŞİ DIŞINDA TEVKİFAT UYGULANACAK İŞLEMLER

1- Mimarlık, Mühendislik, Etüd, Plan, Proje vb. Hizmetleri: Yapım işlerinden bağımsız ve ayrı olarak yapım işiniüslenen müteahhit veya taşeronlar dışındaki firmalar tarafından verilen mimarlık, mühendislik, etüt, plan, proje, harita (kadastral harita dahil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar planı hazırlama ve benzeri hizmetlerin, sadece belirlenmiş alıcılara fatura edilmesi halinde hesaplanan KDV için belirlenmiş alıcılar tarafından 9/10 oranında tevkifat uygulanacaktır.

Belirlenmiş alıcı kapsamına girmeyen KDV mükellefi müteahhitlere verilen mimarlık, mühendislik, etüd, plan, proje vb. hizmetleri için KDV tevkifatı uygulanmayacaktır.

2- İşgücü Kiralama: Müteahhit veya taşeronların, yaptıkları inşaat işlerine ilişkin olarak işgücü kiralamaları halinde hesaplanan KDV için 4/10 oranında değil, 9/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Örneğin inşaatta çalıştırılmak üzere işgücü kiralama şirketinden temin edilen işçiler için işgücü kiralama şirketinin düzenleyeceği faturada gösterilen KDV üzerinden 9/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Ancak işgücü kiralama şirketinin, inşaattaki belirli bir işin (temel atma, duvar örme, beton dökme, demir bağlama, çatı kaplama gibi) yapımını üstlenmesi halinde, işgücü kiralaması değil yapım işi söz konusu olduğundan 4/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. İşin işgücü kiralaması mı? yapım işi mi? olduğunun tespiti önemlidir. Bu tespit, sözleşme hükümlerine veya hizmetin veriliş şekline göre yapılabilecektir.

Özel güvenlik ve koruma hizmetleri de işgücü temin hizmeti kapsamında 9/10 oranında tevkifata tabi tutulacaktır. Örneğin güvenlik hizmetleri sektöründe faaliyet gösteren işletmeler tarafından verilen; sabotaj, yangın, hırsızlık, soygun, yağma, yıkma tehditlerine karşı caydırıcı ön tedbirleri alma, tesis, alan, alış-veriş merkezi, bina, nakil vasıtaları, konut, işyeri, etkinlik, gösteri, toplantı, kutlama, tören, müsabaka, organizasyon ve benzerlerinin güvenliğini sağlama, arama ve kurtarma, özel eğitimli şoför, güvenlik sistemi oluşturma ve izleme, giriş çıkış kontrolü, güvenlik etütleri hazırlama, personel güvenlik tahkikatları yapma, araştırma, koruma, güvenlik ve korumaya yönelik eğitim ve danışmanlık, değerli evrak, nakit, koleksiyon, maden ve eşya gibi kıymetlerin bir yerden başka bir yere transferi, ikaz-ihbar, alarm izleme ve benzeri tüm hizmetler işgücü temin hizmeti kapsamında tevkifata tabi tutulacaktır.

Özel güvenlik sistemlerinin kurulmasında ise yapım işlerinin özelliklerini taşıması nedeniyle 4/10 oranında tevkifat uygulanacaktır.

3- Yapı Denetimi: Yapı denetimi firmalarının belirlenmiş alıcılara veya belirlenmiş alıcı olmasa dahi KDV mükelleflerine düzenlediği yapı denetimi hizmeti faturalarında gösterilen KDV için alıcılar tarafından 9/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Yapı denetimi hizmeti kural olarak yapı sahibine verildiğinden, yapı sahibinin belirlenmiş alıcı ya da KDV mükellefi olması halinde tevkifat uygulanacağı tabiidir. Yapı sahibinin belirlenmiş alıcı veya KDV mükellefi olmaması, örneğin özel kişi olması halinde, yapı denetimi faturasında gösterilen KDV için tevkifat uygulanmayacaktır.

Belirlenmiş alıcılara verilen yapı denetim hizmetlerinde, bedelin kamu kurumları aracılığıyla ödenmesi halinde KDV tevkifatı, hizmeti satın alan ve adına yapı denetim hizmeti faturası düzenlenen kurum tarafından 2 no.lu beyanname verilmek suretiyle uygulanır. Kamu kurumları tarafından bizzat satın alınmayan yapı denetim hizmetlerine ilişkin bedellerin, bunlar (örneğin belediyeler) adına açılan hesaplardan ödenmesi nedeniyle bunların sorumlu sıfatıyla KDV tevkifatı yapmaları söz konusu olmayıp, her halükarda hizmeti alan belirlenmiş alıcı tarafından tevkifat uygulanacaktır.

Öte yandan yapı denetim firmasının düzenlediği fatura, yapım işini yüklenen müteahhit veya mimarlık, mühendislik, etüt, plan, proje firması tarafından ödense dahi, idare, yapı sahibi adına düzenlenen bu faturanın, yapı sahibi dışındaki yapım işini yüklenen müteahhit veya diğer firmalar tarafından gider yazılması ve KDV’sinin indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığı görüşündedir.   

Örneğin arsa karşılığı inşaat işlerinde, hizmet bedeli müteahhit tarafından ödenmekle birlikte yapı denetim hizmetine ait fatura ilgili mevzuatı gereğince inşaat ruhsatı sahibi (arsa sahibi) adına düzenlendiğinden, inşaat ruhsat sahibinin belirlenmiş alıcı olması halinde tevkifat uygulanacak, ruhsat sahibinin belirlenmiş alıcı olmaması halinde tevkifat uygulanmayacaktır.

4- Demir-Çelik Ürünlerinin Teslimi: Cevherden, hurdadan veya diğer hammaddelerden üretilen demir-çelik ve alaşımlarından mamul (çubuk, inşaat demiri, profil, kangal demir, filmaşin, tel, halat, hasır, boru, lama gibi) her türlü uzun demir-çelik ürünleri ile (levha, sıcak haddelenmiş yassı ürünler, soğuk haddelenmiş yassı ürünler ve kaplanmış yassı ürünler gibi) yassı demir-çelik ve alaşımı ürünlerinin belirlenmiş alıcılara veya KDV mükellefi inşaat sahiplerine, müteahhitlere, taşeronlara tesliminde hesaplanan KDV için alıcılar tarafından 5/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Satıcıların da belirlenmiş alıcı kapsamına giriyor (örneğin hisseleri BİST’te işlem görüyor) olması, söz konusu ürünlerin bunlar tarafından satışlarında tevkifat uygulanmasını engellememektedir.

Ancak demir-çelik ve alaşımlarından mamul ürünleri ithal eden ithalatçılar tarafından yapılan ilk teslimleri ile münhasıran cevherden üretilen ürünlerin üreticileri tarafından ilk tesliminde tevkifat uygulanmayacak, bu safhalardan sonraki el değiştirmelerde ise tevkifat uygulanacaktır. Bu amaçla ithalatçılar veya cevherden ürün üretenler tarafından yapılan teslimlere ilişkin düzenlenen faturada “Teslim edilen mal doğrudan ithalat yoluyla temin edildiğinden/münhasıran cevherden üretildiğinden tevkifat uygulanmamıştır.” açıklamasına yer verilecek, ithalata ilişkin fatura ve gümrük beyannamesi bilgileri de yazılacaktır.

Öte yandan demir-çelik ve alaşımlarından imal edilmiş olmakla birlikte; kapı, kapı kolu, köşebent, vida, somun, vida soketi, dübel, kilit, çivi, flanş, maşon, dirsek, kanca, menteşe, yay, bilya, rulman, zincir gibi mamul mal kapsamına giren eşyaların teslimi tevkifat kapsamına girmemektedir.

5- Metal Külçeler ile Bakır, Çinko, Alüminyum, Kurşun Ürünlerinin Teslimi: Hurda metalden elde edilen bakır, çinko, demir-çelik, alüminyum ve kurşun külçelerinin ithalatçıları ve üreticileri tarafından KDV mükelleflerine ve mükellef olmasa dahi belirlenmiş alıcılara tesliminde hesaplanan KDV için alıcıların 7/10 oranında tevkifat uygulaması gerekmektedir. Hurda metallerden elde edilenler dışındaki bakır, çinko, demir-çelik, alüminyum ve kurşun külçelerinin ithalatçıları ile ilk üreticileri (cevherden üretim yapanlar) tarafından yapılan teslimlerinde tevkifat uygulanmayacak, bu safhalardan sonraki el değiştirmelerde ise tevkifat uygulanacaktır.

Bakır ve alaşımlarından, çinko ve alaşımlarından, alüminyum ve alaşımlarından, kurşun ve alaşımlarından mamul; anot, katot, granül, filmaşin, profil, levha, tabaka, rulo, şerit, panel, sac, boru, pirinç çubuk, lama, her türlü tel ve benzerleri, çinko oksit ile kurşun ve alaşımlarından mamul, tuğla, mühür, yaprak, plaka, folyo, pul, saçma, ızgara, toz, kurşun oksit, kurşun monoksit, kırmızı oksit ve benzerlerinin KDV mükelleflerine ve mükellef olmasalar dahi belirlenmiş alıcılara tesliminde hesaplanan KDV için alıcıların 7/10 oranında tevkifat uygulaması gerekmektedir. Profilin boyanmış veya kaplanmış olması, bunların tesliminde tevkifat uygulanmasına engel değildir. Profilin boyanması veya kaplanmasına ilişkin fason eloksal işçiliği ise tevkifat kapsamında değildir.

Bakır, çinko, alüminyum ve kurşun telin; plastik, cam, kâğıt, emaye, vernik ve benzeri izolasyon malzemeleri ile kaplanması suretiyle elde edilen “izoleli iletken” teslimleri ise tevkifata tabi tutulmayacaktır.

6- Ağaç ve Orman Ürünlerinin Teslimi: Ağaç işleme endüstrisinde kullanılan ve ilk madde-malzeme niteliğinde olan her türlü ağaç, tomruk, odun ile bunların önceden belirlenmiş ölçülerde biçilmesiyle elde edilen inşaatlık, doğramalık, marangozluk, mobilyalık ve benzeri kereste, mobilya ve kereste imalatı sonucu ortaya çıkan kırpıntı, çıta ve benzeri imalat artıkları ile odun artığı talaşların KDV mükelleflerine ve mükellef olmasa dahi belirlenmiş alıcılara tesliminde hesaplanan KDV için alıcıların 5/10 oranında tevkifat uygulaması gerekmektedir.

Bu malların ithalatçıları tarafından ilk teslimi ile 5018 sayılı Kanuna ekli cetveller kapsamındaki idare, kurum ve kuruluşlardan (orman işletme müdürlüklerinden) satın alanlar tarafından ilk tesliminde tevkifat uygulanmayacaktır.

Ayrıca tomruk, odun, kereste, kırpıntı, atık vb. mahiyetinde olmayan; mobilya, kapı-pencere doğraması, döşeme malzemesi, sunta, levha, mdf, rabıta, lambri, süpürgelik ve benzeri mamul ürünlerin tesliminde da tevkifat uygulanmayacaktır.

7- Servis Taşımacılığı Hizmeti: KDV mükellefi olanlar ile mükellef olmasalar dahi belirlenmiş alıcıların, personelinin, işçilerinin veya müşterilerinin belirli bir güzergah dahilinde taşınmasına yönelik aldıkları servis hizmetlerine ilişkin olarak düzenlenen faturalardaki KDV üzerinden 5/10 oranında tevkifat uygulaması gerekmektedir.

Söz konusu hizmetlerin, tahsis edilmiş özel plakalı araçlar ile yapılıp yapılmaması, ilgili birimlerden taşımacılıkla ilgili zorunlu belge ve sertifikaların alınıp alınmaması veya taşıma işinde kullanılan aracın öz mal ya da sözleşmeli taşıt olup olmaması tevkifat uygulaması kapsamında işlem tesisine engel değildir.

Taşımacılık hizmetini yüklenen bir firmanın, bu işi bizzat ifa etmeyip bir başka firmaya devretmesi durumunda, işçileri, personeli veya müşterileri taşınan yüklenici veya taşeron tevkifat yapmayacaktır. Ancak taşımacılık hizmetini yüklenen firma tarafından, taşımacılık hizmetini fiilen ifa eden alt firmadan aldığı hizmet için KDV tevkifatı uygulayacaktır.

8- Ticari Reklam Hizmetleri: KDV mükelleflerine veya mükellef olmasalar dahi belirlenmiş alıcılar verilen ticari reklam hizmetleri dolayısıyla hesaplanan KDV için 3/10 oranında tevkifat uygulanacaktır. Ticari reklam; ticaret, iş, zanaat veya bir meslekle bağlantılı olarak; bir mal veya hizmetin satışını ya da kiralanmasını sağlamak, hedef kitleyi oluşturanları bilgilendirmek veya ikna etmek amacıyla reklam verenler tarafından herhangi bir mecrada yazılı, görsel, işitsel ve benzeri yollarla gerçekleştirilen pazarlama iletişimi niteliğindeki duyurulardır. Tevkifat kapsamına, mal veya hizmetlerin tanıtım ve pazarlamasına yönelik her türlü ticari reklam hizmeti alımları (reklama ilişkin danışmanlık, reklamın planlanması, reklam içeriğinin hazırlanması ve tasarımı, reklamın yayımlanması gibi reklama yönelik hizmetler dahil) girmektedir. Yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmen alt yüklenicilere veya daha alt yüklenicilere devredilen ticari reklam hizmetlerinde, işi devreden her yüklenici tarafından, kendisine ifa edilen hizmete ait KDV üzerinden 3/10 oranında tevkifat yapılır. Reklam hizmetinin, reklam ajansları üzerinden alınması, söz konusu ajansların bu kapsamda alacakları yayın, prodüksiyon gibi reklama yönelik hizmetlerin tevkifata tabi tutulmasına engel teşkil etmez.

Profesyonel spor kulüplerinin (şirketleşenler dahil) verdiği reklam hizmetlerinde hesapladığı KDV için 9/10 oranında, tasarımı yapılmış olan reklamlara ilişkin baskı ve basım hizmeti yapanların hesapladığı KDV için 7/10 oranında tevkifat yapılması gerekmektedir.

Öte yandan KDV mükellefiyeti bulunmayan spor kulüplerinin taşınmazlarına, araçlarına, kullandıkları forma veya ekipmanlarına, binalara, arsa ve arazilere konulan reklamlar için “hak kiralaması” kapsamında genel oranda KDV hesaplanması gerekmekte olup, bunların sahiplerinin başka faaliyetleri itibariyle KDV mükellefiyetlerinin bulunmaması halinde, reklam verenler “tam tevkifat” uygulayarak, hesaplanan KDV’nin tamamını 2 no.lu beyanname ile KDV beyan edip ödeyeceklerdir.

• Bu makale Taxa Turkey internet sitesinde yayınlanmıştır.